Fiche-65 : La TVA sur les recettes

La base d’imposition est constituée par toutes les sommes, valeurs, biens ou services perçus en contrepartie des prestations de services ou livraisons de biens, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations.

La base d’imposition à la TVA comprend, outre le prix de base de l’opération imposable, tous les frais réclamés au client, à des titres divers, et qui peuvent être considérés comme des compléments du prix de base d’une opération. Il s’agit notamment des frais suivants :

• les frais de déplacement (billets de transport, location d’un véhicule, frais d’hôtel ou de restaurant, etc.) ;

• les frais d’assurance ;

• les primes et bonifications pour rapidité d’exécution ;

• les frais annexes normalement inclus dans le coût d’une opération et qui sont payés directement par le client, en l’acquit du fournisseur de biens ou du prestataire de services, entre les mains d’un tiers (sous-traitant par exemple) ;

• les indemnités qui constituent la contrepartie d’une prestation de services individualisée rendue à celui qui la verse ;

• les frais de facturation ;

• les subventions, aides entre entreprises et dons qui constituent en réalité la contrepartie d’une opération réalisée au profit de la personne versante ou le complément du prix d’une opération imposable ;

• les frais d’affranchissement des correspondances, sauf lorsqu’ils sont engagés au nom et pour le compte du client et font l’objet d’une facturation exacte et distincte, facture valant reddition de compte ;

• les sommes perçues par le bailleur, lors de la mise en location d’un bien, quelle que soit leur dénomination (droits d’entrée, pas-de-porte, loyers d’avances, etc.) si elles présentent le caractère d’un complément de prix. Ainsi, les cautionnements et dépôts de garantie ne sont soumis à la TVA que lorsque le risque qu’ils sont destinés à couvrir se réalise. En effet, dans ce cas, le bailleur les conserve définitivement ;

• les impôts, taxes, droits et prélèvements de toute nature (à l’exception de la TVA qui ne peut elle-même être comprise dans la base d’imposition).

En revanche, sont notamment exclus de la base d’imposition :

• les escomptes de caisse, remises, rabais, ristournes et autres réductions consentis directement au client ;

• les indemnités ayant le caractère de dommages-intérêts, telles que les indemnités versées par les compagnies d’assurance à la suite de sinistres ;

• les débours ;

• les intérêts moratoires (intérêts réclamés par un fournisseur à un client qui n’a pas payé le prix à l’échéance) ;

• les subventions, aides entre entreprises et dons qui ne constituent pas la contrepartie d’une opération réalisée au profit de la personne versante ou le complément du prix d’une opération imposable.

Lorsque le professionnel assujetti à la TVA ne mentionne pas de TVA sur une facture, s’estimant par exemple exonérée (à tort), la base imposable de la TVA est égale au prix fixé sur la facture, diminué du montant de cette même taxe, sauf lorsque les parties ont expressément convenu d’ajouter au prix mentionné un supplément de prix égal au montant de la TVA. En effet, dans ce dernier cas, la base d’imposition est égale au montant total du prix mentionné (ce prix est donc considéré comme hors taxe).

En outre, lorsque le client est lui-même redevable de la TVA, le professionnel doit lui délivrer une facture rectificative (si l’opération avait déjà fait l’objet d’une facturation) portant régularisation de la TVA rappelée.

La TVA est exigible par le Trésor lors de la réalisation du fait générateur. En ce qui concerne les livraisons de biens, le fait générateur intervient lorsque la livraison de biens est effectuée, c’est-à-dire, en principe, au moment du transfert du pouvoir de disposer d’un bien meuble corporel comme un propriétaire.

Les parties peuvent retarder le transfert de propriété. Tel est le cas des ventes assorties d’une condition suspensive. Dans cette situation, le fait générateur n’intervient qu’au moment de la réalisation de la condition.

Pour les prestations de services, le fait générateur de la TVA se produit lorsque la prestation de services est effectuée.

En revanche, l’exigibilité intervient à la date de l’encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option, d’après les débits.

Sauf si elles bénéficient d’un taux réduit ou d’un taux particulier, les prestations de services et les livraisons de biens relèvent du taux normal de la TVA, fixé à 20 %.

Certains produits et prestations relèvent du taux réduit de 5,5 %.

Il s’agit notamment des livraisons portant sur :

• l’eau et les boissons non alcooliques ainsi que les produits destinés à l’alimentation humaine, à l’exception de certains produits qui restent soumis au taux de 20 % (produits de confiserie, les margarines et graisses végétales, le caviar, etc.) ;

• les produits de protection hygiénique féminine ;

• certains appareillages pour handicapés remboursables par la Sécurité sociale ;

• les équipements spéciaux, dénommés aides techniques et autres appareillages, conçus exclusivement pour les personnes handicapées en vue de la compensation d’incapacités graves ;

• les autopiqueurs, les appareils pour lecture automatique chiffrée de la glycémie, les seringues pour insuline, les stylos injecteurs d’insuline et les bandelettes et comprimés pour l’autocontrôle du diabète ;

• les appareillages de recueil pour incontinents et stomisés digestifs ou urinaires, les appareillages d’irrigation pour colostomisés, les sondes d’urétérostomie cutanée pour stomisés urinaires, les solutions d’irrigation vésicale et les sondes vésicales pour incontinents urinaires ;

• les ascenseurs et matériels assimilés, spécialement conçus pour les personnes handicapées ;

• les livres, y compris leur location.

Le taux réduit de 5,5 % s’applique aussi :

• à la fourniture de logement et de nourriture dans, entre autres, les maisons de retraite, les établissements accueillant des personnes handicapées, les logements-foyers ;

• aux prestations d’hébergement et d’accompagnement social rendues dans les résidences hôtelières à vocation sociale ;

• et qu’aux prestations exclusivement liées, d’une part, à l’état de dépendance des personnes âgées et, d’autre part, aux besoins d’aide des personnes handicapées, hébergées dans ces établissements et qui sont dans l’incapacité d’accomplir les gestes essentiels de la vie quotidienne.

Relèvent également de ce taux :

• les abonnements de fourniture de gaz, d’électricité et d’énergie calorifique, souscrits par les particuliers ;

• les prestations de services exclusivement liées aux gestes essentiels de la vie quotidienne des personnes handicapées et des personnes âgées dépendantes qui sont dans l’incapacité de les accomplir, fournies par des associations, des entreprises ou des organismes déclarés ;

• la fourniture de repas dans les établissements publics ou privés d’enseignement du premier et du second degré ;

• certains spectacles ;

• les cessions de droits patrimoniaux portant sur des œuvres cinématographiques ;

• les droits d’entrée perçus par les organisateurs de réunions sportives ;

• les autotests de détection de l’infection VIH ;

• les masques et les tenues de protection adaptés à la lutte contre la propagation du virus covid-19, jusqu’au 31 décembre 2022 ;

• les produits destinés à l’hygiène corporelle et adaptés à la lutte contre la propagation du virus covid-19, jusqu’au 31 décembre 2022 ;

• les droits d’entrée dans les salles de spectacles cinématographiques et les parcs zoologiques ;

• les prestations de collecte séparée, de collecte en déchetterie, de tri et de valorisation matière des déchets des ménages et des autres déchets ;

• les travaux d’amélioration de la qualité énergétique des logements achevés depuis plus de deux ans (ainsi que les travaux induits qui leur sont indissociablement liés) ;

• les préservatifs masculins ou féminins.

D’autres opérations relèvent du taux réduit de 10 %. Il s’agit notamment :

• des livraisons portant sur les préparations magistrales, produits officinaux et médicaments ou produits pharmaceutiques destinés à l’usage de la médecine humaine et faisant l’objet de l’autorisation de mise sur le marché qui ne peuvent bénéficier du taux particulier de 2,10 % (voir ci-après) ;

• des livraison occasionnelles d’œuvres d’art effectuées par les personnes qui les ont utilisées pour les besoins de leurs exploitations et chez qui elles ont ouvert droit à déduction de la TVA ;

• des produits destinés à l’alimentation animale (sauf aliments médicamentaux) ;

• des prestations de logement (hôtellerie, campings) ;

• des recettes provenant de la fourniture des repas dans les cantines d’entreprises (sauf pour les boissons alcooliques) ;

• des prestations de soins dispensées par les établissements thermaux autorisés ;

• des prestations de transports de voyageurs ;

• des droits d’admission aux expositions, sites et installations à caractère culturel, ludique, éducatif ou professionnel ;

• des cessions des droits patrimoniaux reconnus par la loi aux auteurs des œuvres de l’esprit et aux artistes-interprètes ainsi que de tous droits portant sur les œuvres cinématographiques et sur les livres (sauf pour les œuvres d’architecture et les logiciels) ;

• des prestations de services fournies par des associations, des entreprises ou des organismes déclarés, autres que ceux bénéficiant du taux réduit de 5,5 % ;

• des ventes à consommer sur place, à emporter ou à livrer de produits alimentaires préparés en vue d’une consommation immédiate (sauf les boissons alcooliques).

Le taux particulier, fixé à 2,1 %, s’applique aux ventes d’un certain nombre de produits et à certaines prestations de services.

Les professionnels de santé sont concernés par ce taux particulier s’agissant :

• des médicaments destinés à l’usage de la médecine humaine, sous réserve qu’ils soient remboursables par la Sécurité sociale ;

• des produits sanguins labiles destinés à des fins de recherche sur la personne humaine.

Lorsqu’ils sont employés pour des soins de santé ou à des fins thérapeutiques, ces produits sont exonérés de TVA.

En matière de TVA, l’obligation de délivrer une facture concerne les livraisons de biens et les prestations de services effectuées :

• par un assujetti, c’est-à-dire une personne qui réalisé une activité économique à titre indépendant ;

• au profit d’un autre assujetti ou d’une personne morale non assujettie ;

• et qui ne sont pas exonérées de TVA par certaines dispositions légales.

Cette obligation concerne également les acomptes qui sont versés à l’assujetti.

Sont notamment dispensés de facturation les professionnels de santé pour les actes de soins aux personnes dans le cadre d’une profession médicale ou paramédicale réglementée.

Par ailleurs, des règles territoriales s’appliquent en la matière, notamment lorsque les opérations ne sont pas réalisées en France.

Le professionnel peut établir des factures électroniques, sous réserve de recourir à l’un des trois procédés suivants :

• soit mettre en place des contrôles établissant une piste d’audit fiable ;

• soit recourir à la signature électronique avancée fondée sur un certificat qualifié et créée par un dispositif sécurisé de création de signature ;

• soit utiliser l’échange de données informatisées (EDI) répondant aux normes prévues par le code général des impôts.

Dans tous les cas, les factures doivent, en principe, être émises dès la réalisation de la livraison de biens ou de la prestation de services. Toutefois, à titre général, un différé de la facturation est admis, à condition qu’il ne dépasse pas les quelques jours que peuvent justifier les nécessités de la gestion administrative du cabinet.

Par ailleurs, un différé de facturation est également admis dans certaines situations particulières :

• pour les livraisons de biens meubles corporels (dont le fait générateur intervient lors du transfert de propriété), il est admis que la facture ne soit établie qu’au moment de la remise du bien au client, lorsque celle-ci intervient dans un court délai après la réalisation du fait générateur. Ce délai doit être en tout état de cause inférieur à un mois. À défaut, la facture doit être établie sans attendre la remise matérielle ;

• les entreprises qui réalisent, au profit d’un même client, plusieurs livraisons de biens ou prestations de services distinctes, sont dispensées de délivrer des factures pour chacune de ces transactions, pour autant que la taxe grevant ces opérations devienne exigible au cours du même mois civil. La facture périodique ou récapitulative doit donc être émise, au plus tard, à la fin du mois civil au cours duquel l’exigibilité de la taxe est intervenue. Elle peut toutefois être établie quelques jours après la fin du mois civil lorsque les nécessités de la gestion administrative du cabinet le justifient.

Les principales mentions obligatoires sont les suivantes :

• le nom complet et l’adresse du professionnel et de son client ;

• le numéro individuel d’identification attribué au professionnel assujetti sous lequel il a effectué la livraison de biens ou la prestation de services (sauf pour les professionnels ne réalisant que des opérations exonérées, puisqu’ils ne disposent pas d’un tel numéro) ;

• lorsque la livraison de biens ou la prestation de services est effectuée par le membre d'un assujetti unique (groupe TVA), la mention « Membre d'un assujetti unique » ainsi que le nom, l'adresse et le numéro individuel d'identification à la TVA de ce membre ;

• la date d’émission de la facture ;

• le numéro de facture, unique et basé sur une séquence chronologique et continue ;

• pour chacun des biens livrés ou des services rendus, la quantité, la dénomination précise, le prix unitaire HT et le taux de TVA légalement applicable ou, le cas échéant, le bénéfice d’une exonération ;

• les rabais, remises, ristournes ou escomptes acquis et chiffrables lors de l’opération et directement liés à cette opération ;

• la date de réalisation (ou d’achèvement) de la livraison de biens ou de la prestation de services ou la date de versement de l’acompte, lorsque cette date est différente de la date d’émission de la facture ;

• le montant de la taxe à payer et, par taux d’imposition, le total HT et la taxe correspondante mentionnés distinctement ;

• en cas d’exonération, la référence correspondante aux dispositions du code général des impôts ou celles de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de TVA. Les professionnels bénéficiant de la franchise en base de TVA sont concernés par cette mention obligatoire.

Le Code de commerce impose également les mentions suivantes :

• la date à laquelle le règlement doit intervenir ;

• les conditions d’escompte ;

• le taux des pénalités exigibles le jour suivant la date de règlement mentionnée sur la facture ;

• le montant de l’indemnité forfaitaire pour frais de recouvrement due au professionnel en cas de retard de paiement ;

• le numéro du bon de commande lorsqu’il a été préalablement établi par le client.

Dans certaines situations, l’assujetti est autorisé à émettre une facture « simplifiée », ne comportant pas l’ensemble des mentions obligatoires. Tel est le cas :

• des factures dont le montant total est inférieur ou égal à 150 € HT ;

  En effet, elles peuvent ne pas comporter le numéro individuel d’identification attribué à l’assujetti et sous lequel il a effectué la livraison de biens ou la prestation de services ainsi que la référence à la disposition pertinente du CGI ou à la disposition correspondante de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ou à toute autre mention indiquant que l’opération bénéficie d’une mesure d’exonération.

• les factures d’acomptes.

  Elles peuvent ne pas comporter les mentions obligatoires pour lesquelles les informations nécessaires à leur établissement ne sont pas encore connues au moment de leur émission (par exemple, la date exacte de l’opération, la quantité ou le prix exact du bien ou service lorsqu’ils sont variables ou aléatoires).

Tout document ou message qui modifie la facture initiale, et qui fait référence à la facture initiale de façon spécifique et non équivoque est assimilé à une facture. On parle de facture rectificative. Celle-ci doit par conséquent comporter l’ensemble des mentions obligatoires, à l’exception :

• du numéro individuel d’identification attribué à l’assujetti et sous lequel il a effectué la livraison de biens ou la prestation de services ;

• de la référence à la disposition pertinente du CGI ou à la disposition correspondante de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ou à toute autre mention indiquant que l’opération bénéficie d’une mesure d’exonération.

Ainsi, en cas d’oubli de mentionner la TVA sur une facture, l’administration fiscale admet que la situation soit régularisée par l’envoi d’une facture nouvelle annulant et remplaçant la précédente, sous réserve que les parties soient de bonne foi. Le client peut alors exercer son droit à déduction.

À l’inverse, la TVA facturée à tort (ou au taux réduit au lieu du taux normal) est en principe due par le professionnel même de bonne foi. Toutefois, l’administration fiscale autorise le professionnel à rectifier son erreur, par le biais, là encore, de l’émission d’une facture rectificative.

Les opérations suivantes appellent quelques précisions :

• les opérations annuelles ou résiliées, les rabais, ristournes, remises ou escomptes, peuvent faire l’objet d’une facture de remplacement ou d’une note d’avoir. Ces documents doivent respecter certaines règles pour que le professionnel puisse récupérer la TVA acquittée sur ces opérations résiliées ou annulées ;

  Lorsqu’il s’agit d’une facture de remplacement, la facture nouvelle annulant et remplaçant la précédente doit, outre les mentions obligatoires précitées, porter la référence exacte à la facture initiale et la mention expresse de l’annulation de celle-ci.

  S’il s’agit d’une note d’avoir, il est nécessaire de porter référence à la facture initiale et d’indiquer le montant HT du rabais consenti ainsi que le montant de la TVA correspondante.

  La note doit, en outre, mentionner les noms et adresses des parties ainsi que le montant du total HT et de la TVA due après application de la réduction de prix. Corrélativement, le client acheteur assujetti à la TVA est tenu, s’il a déjà opéré la déduction de la taxe figurant sur la facture initiale, d’atténuer le montant de cette déduction à concurrence de la taxe figurant sur la note d’avoir.

  Si le professionnel renonce à l’imputation ou au remboursement de cette taxe, il peut faire connaître à son client que le rabais est « net de taxe ». Sous la double réserve qu’une mention dans ce sens soit apposée sur la note d’avoir et que le montant de la TVA portée sur la facture initiale ne soit pas modifié, il est admis de dispenser le client de procéder à la rectification de la déduction opérée au vu de cette facture.

• opérations impayées. Dans ce cas, il est nécessaire d’envoyer un duplicata de la facture initiale avec ses indications réglementaires (prix « net » et montant de la TVA correspondante) assorties de la mention ci-après en caractères apparents : « Facture impayée pour la somme de ...... euros (prix net) et pour la somme de ..... euros (TVA correspondante) qui ne peut faire l’objet d’une déduction (art. 272 du CGI) ».

  Dans un souci de simplification, les entreprises sont dispensées d’adresser ce duplicata pour chaque facture impayée, à condition qu’elles délivrent à chaque client défaillant un état récapitulatif des factures impayées qui mentionne pour chacune d’entre elles :

  • le numéro d’ordre, le libellé et la date de la facture initiale ;

  • le montant HT ;

  • le montant de la TVA ;

  • la mention « Facture impayée pour la somme de ...... euros (HT) et pour la somme de ...... euros (taxe correspondante) qui ne peut faire l’objet d’une déduction (art. 272 du CGI) ».

    Une copie de l’état récapitulatif doit être conservée par le professionnel.

    Dès réception du duplicata ou de l’état récapitulatif, le débiteur doit reverser la taxe initialement déduite.

Est sanctionnée :

• d’une amende égale à 50 % du montant des sommes versées ou reçues, le fait de travestir ou de dissimuler l’identité ou l’adresse de ses fournisseurs ou de ses clients, les éléments d’identification des parties, ou de sciemment accepter l’utilisation d’une identité fictive ou d’un prête-nom ;

• d’une amende égale à 50 % du montant de la facture, le fait de délivrer une facture ne correspondant pas à une livraison ou une prestation de services réelle ;

• d’une amende égale à 50 % du montant de la transaction, le défaut de délivrance d’une facture.

  Le client est solidairement tenu au paiement de cette amende, qui ne peut excéder 375 000 € par exercice. Toutefois, lorsque la transaction a été comptabilisée, l'amende est réduite à 5 % et ne peut excéder 37 500 € par exercice.

Toute omission ou inexactitude constatée dans les factures ou documents en tenant lieu donne lieu à l’application d’une amende de 15 €. Toutefois, le montant total des amendes dues au titre de chaque facture ou document ne peut excéder 25 % du montant total de la facture.